Licencia con goce de haber: Tratamiento contable y tributario

Licencia con goce de haber: Incidencias contables y tributarias del alcance a las nuevas reglas en materia de compensación otorgadas durante la pandemia a la luz de la reciente publicación de la Ley N°31632

En el presente video; nuestra Gerente de Tax, Mónica Villar, nos informa sobre la reciente publicación de la Ley N°31632

Como recordaremos a consecuencia del escenario originado por la propagación del Coronavirus (COVID-19), el Estado peruano aprobó el Estado de Emergencia Sanitaria (aún vigente) y, posteriormente, el Estado de Emergencia Nacional. A raíz de ello, se promulgaron una serie de disposiciones en materia laboral para garantizar la continuidad de las actividades laborales sin perjudicar la salud de los trabajadores que pueden verse expuestos a los riesgos originado por la COVID-19.

Como consecuencia de lo anterior, se dictó el Decreto de Urgencia N° 026-2020, “Decreto de urgencia que establece diversas medidas excepcionales y temporales para prevenir la propagación del coronavirus (COVID-19) en el territorio nacional”, la cual estableció en el numeral 20.2 del artículo 20 lo siguiente: “Cuando la naturaleza de las labores no sea compatible con el trabajo remoto y mientras dure la emergencia sanitaria por el COVID-19, el empleador debe otorgar una licencia con goce de haber sujeta a compensación posterior”.

El artículo 26° numeral 2 del Decreto de Urgencia 029-2020, señalaba que, para el sector público, se aplica la compensación de horas posterior a la vigencia del Estado de Emergencia Nacional, salvo que el trabajador opte por “otro mecanismo compensatorio” y para el sector privado, se aplica “lo que acuerden las partes” y ante una potencial falta de acuerdo corresponde la compensación de horas posterior a la vigencia del Estado de Emergencia Nacional.

En el caso del sector privado, si hay acuerdo, pueden utilizarse diversas formas de compensación, por lo tanto, muchos empleadores lo compensaron a través de la realización de horas extras, incremento de la jornada de trabajo semanal u otorgamiento de vacaciones.

Sobre los alcances de la Ley N° 31632:

Posteriormente, el día 01.12.2022 se publicó en el Diario oficial El Peruano la Ley Nº 31632, la cual dispone medidas para garantizar los derechos de los trabajadores afectados por lo dispuesto en el numeral 20.2 del artículo 20 del Decreto de Urgencia 026-2020, Decreto de Urgencia que establece diversas medidas excepcionales y temporales para prevenir la propagación del Coronavirus (COVID-19) en el territorio nacional y en el numeral 26.2 del artículo 26 del Decreto de Urgencia 029-2020, que dicta medidas complementarias destinadas al financiamiento de la micro y pequeña empresa y otras medidas para la reducción del impacto del COVID-19 en la economía peruana. Esta ley es aplicable a todos los empleadores y trabajadores de los sectores público y privado, bajo cualquier régimen laboral.

El artículo 3 de esta Ley prevé que las horas acumuladas de licencia con goce de haber generadas en virtud del numeral 20.2 del artículo 20 del Decreto de Urgencia 026-2020 y del numeral 26.2 del artículo 26 del Decreto de Urgencia 029-2020 se pueden compensar de cualquiera de las siguientes formas:

Para aplicar lo anterior, la Ley establece las siguientes pautas:

  • Comunicación a los trabajadores (artículo 4): Dentro de los quince (15) días de entrada en vigencia de la presente ley los empleadores comunican por escrito a los trabajadores el total de horas de licencia con goce de haber que adeudan.
  • Plazo máximo para efectuar la compensación (artículo 5): Esta compensación de horas podrá realizarse durante un (1) año contado a partir de la entrada en vigencia de la presente ley, por lo que las horas dejadas de compensar dentro de este periodo (es decir, hasta el 02 de diciembre del 2023) se consideran absueltas.
  • Prohibición de descontar montos de las liquidaciones (artículo 6): Está prohibido realizar descuentos en las liquidaciones de beneficios sociales realizada al término del vínculo laboral para compensar las horas de licencia con goce de haber generadas por las disposiciones legales implementadas en el marco de la emergencia sanitaria por COVID-19.

Licencia por goce de haber: ¿Cuál sería el tratamiento contable y tributario de la compensación?

Cabe indicar desde el punto de vista contable y tributario, hasta antes de la vigencia de la Ley 31632, la salida de efectivo por el reconocimiento de la licencia con goce de haber tenía como naturaleza ser una “cuenta por cobrar”, debido a que la norma establecía que su entrega estaba supeditada a su “recuperación”.

En efecto, recurriendo a lo previsto en el párrafo 11 de la NIC 191, norma contable que regula el tratamiento contable de los beneficios a los empleados, se puede concluir que, para registrar un gasto del personal, desde el punto de vista financiero, debe haber una prestación de servicio, en ese sentido si se pagó la licencia con goce de haber, y este pago será descontado de servicios futuros deberá registrarse como un anticipo y no como un gasto.

Por otro lado, desde el punto de vista tributario, conforme a lo previsto en el artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta; el devengo del gasto se producirá en el ejercicio gravable en que se produzcan los hechos sustanciales para su generación, siempre que la obligación de pagarlos no esté sujeta a una condición suspensiva, independientemente de la oportunidad en que se paguen, y aun cuando no se hubieren fijado los términos precisos para su pago. Cuando la contraprestación o parte de ésta se fije en función de un hecho o evento que se producirá en el futuro, los gastos de tercera categoría se devengan cuando dicho hecho o evento ocurra. Por esa razón, en el caso de las licencias con goce de haber, podemos señalar que el devengo por la entrega de la licencia con goce de haber ocurrirá cuando los trabajadores recuperen las horas no laboradas.

Ahora bien, con lo previsto en la Ley 31632, a través del cual se incorpora un nuevo límite que los empleadores deben tener en consideración para efectos de determinar cuántos días de las licencias con goce de haber pueden compensarse con ciertos derechos laborales ganados por el empleado originará que a partir del 02 de diciembre (fecha en que entra en vigor la Ley 31632), los empleadores compensen cierta cantidad de horas y días de licencia con goce de haber sin recuperación alguna; por consiguiente, para fines contables y tributarios, dicho importe deberá ser considerado como un gasto. Por ejemplo, según la norma, dispone que, un día de vacaciones equivaldrá a 3 días de licencia con goce de haber, entonces el 1/3 de las licencias no será gasto porque se compensará con 1 día de vacaciones; sin embargo, los 2/3 de la licencia sí lo serán tanto contable como tributario.

Por lo expuesto, las empresas que hayan otorgado licencias con goce de haber a sus colaboradores deben tener en consideración que para el cierre contable y tributario del ejercicio 2022, se pueden tener los siguientes escenarios.

  • Hasta el 01 de diciembre del 2022, sabemos que las empresas podrían haber llegado a un acuerdo a efectos de evaluar las formas de recuperación y/o compensación de las licencias con goce de haber otorgados a sus colaboradores. Por consiguiente, en el supuesto de que las empresas hubieran acordado compensar cierta cantidad días de licencias con goce de haber con la misma cantidad de derechos ganados (ejemplo, vacaciones), el asiento contable debería ser de la siguiente manera:

  • A partir del 02 de diciembre del 2022, las empresas tendrán la obligación de compensar las licencias con goce de haber de acuerdo con las reglas y equivalencias reguladas en la Ley 31632, ello originará, que se reconozca cierta cantidad de días como “compensación de acreencias” y la diferencia como gasto.

Sin duda alguna, es probable que, a raíz de la revisión de los asientos contables mostrados anteriormente, nos hagamos la consulta sobre si el gasto registrado por la cantidad de días de licencias con goce de haber que no serán recuperadas podrá ser deducible para tributarios. Sobre el particular, consideramos que sí es deducible, debido a que cumple con el principio de causalidad, en vista de que se trata de una obligación legal (Ley N.° 31632) que los empleadores deben cumplir.

Recomendaciones:

En ese escenario, nuestras recomendaciones para un exitoso tratamiento contable y tributario, respecto al asunto materia de análisis, son las siguientes:

  • Efectuar un memorándum para informar a los trabajadores la manera de cómo se efectuará la compensación de las horas pendientes, en el supuesto de no haberlo efectuado dentro del plazo legal previsto (hasta el 15 de diciembre), sugerimos regularizarlo. Recuerden que la aplicación de las compensaciones por trabajo en sobretiempo y por vacaciones adquiridas y pendientes de goce se pueden efectuar de acuerdo con las dos opciones de compensación previstas en el artículo 3 de la Ley, sea de forma aislada o combinada.
  • Resulta necesario que el área de recursos humanos identifique cuánto es el importe de la licencia con goce de haber que el trabajador recuperó o compensó de acuerdo con las equivalencias establecidas en la Ley 31632, a fin de cuantificar el importe que podrá ser reconocido como gasto.

En caso necesiten información adicional sobre el particular, pueden contactarse con nosotros.

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El Decreto Legislativo No. 1532, entrará en vigor el 1 de enero de 2023, y tiene como objeto regular el procedimiento de atribución de la condición de sujeto sin capacidad operativa (SSCO), figura que se aplicará al emisor de los comprobantes de pago o documentos complementarios sin tener los recursos necesarios para poder realizar operaciones. Esta norma tiene por finalidad evitar la emisión de comprobantes de pago ante casos de operaciones no reales.

Este decreto, se crea con el fin de poder controlar la evasión tributaria, debido a que en la actualidad existen empresas que son constituidas de manera formal, que tienen operaciones económicamente elevadas, por lo que suelen entregar facturas a terceros de operaciones no reales, esto con el fin de poder justificar gastos, costos y/o crédito fiscal, con el objetivo de reducir la base imponible de la determinación del impuesto a la renta anual o para aprovechar el crédito fiscal del IGV contenido en los comprobantes.

La SUNAT determina que el momento adecuado para iniciar con el procedimiento de atribución de la condición de SSCO, es cuando se detecta que un determinado sujeto presenta las siguientes situaciones:

  1. No cuenta con infraestructura o bienes
  2. No tiene activos
  3. No cuenta con personal
  4. O cualquier otra situación objetiva que evidencie que el sujeto no cuenta con recursos económicos, financieros, materiales, humanos y/o otros, o que no resulten idóneos para realizar las operaciones por las que se emiten comprobantes de pago o documentos complementarios.

El inicio del procedimiento deberá ser notificado conjuntamente por la carta y el requerimiento correspondiente; además, de cumplir con los plazos establecidos en el mismo decreto, los cuales podrían ser:

Si no se desvirtúa tal condición según el procedimiento antes indicado, la SUNAT tiene la obligación de publicar la relación de SSCO, la cual producirá diversos efectos como, por ejemplo:

  1. La baja de las series de los comprobantes de pago y documentos complementarios físicos
  2. Solo podrá emitir boletas de venta y notas de débito y crédito vinculadas a aquellas, hasta que venza el plazo mencionado
  3. Las operaciones realizadas no permiten ejercer el derecho al crédito fiscal o cualquier otro derecho o beneficio derivado del GV y/o sustentar costo o gasto para efectos del Impuesto a la Renta.
  4. Otros que se establezcan de acuerdo con la ley.

Es importante tener en cuenta que, cuando contratamos a un proveedor, debemos verificar que no sea una empresa que en la Ficha RUC de SUNAT no cuente con personal así también se debe asegurar que cuente con infraestructura y activos (Establecer una Homologación de Proveedores como una práctica de Buen Gobierno Corporativo) ya que de calificar con tal condición, las operaciones realizadas con estos sujetos no otorgarán el derecho al uso del IGV como crédito fiscal ni la aceptación del gasto incurrido.

Por último, es importante mencionar que esta lista de atribución de la condición de sujetos sin capacidad operativa (SSCO), será utilizada para determinar el perfil de cumplimiento, que fue otra norma legal que luego comentaremos y que reemplaza el derogado Régimen de Buenos Contribuyentes.

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Estamos ad-portas de que finalice el año y con ello se acerca la obligación por parte de las empresas de declarar el Impuesto a la Renta a través de la Declaración Jurada Anual por el Cierre Fiscal 2022, por tal razón debemos estar preparados para pagar lo correcto minimizando contingencias. Sin embargo creemos que en la actualidad, hablar de un cierre fiscal con cero contingencias es casi imposible, sobre todo en aquellas empresas que han adoptado plenamente las NIIF ya que existen diversos factores que conllevan a que las compañías se encuentren expuestas a que SUNAT pueda realizar algunas observaciones al cálculo presentado en una eventual fiscalización. Cabe precisar, que cualquier acotación por parte de la Administración Tributaria respecto al cálculo presentado por las compañías implicaría incurrir en infracciones, las cuales se encuentran sancionadas con multas que podrían resultar onerosas dependiendo del nivel y tamaño de las empresas.

Análisis del Cierre Fiscal:

Entre los factores que influyen a que exista cierto grado de riesgo en la determinación del impuesto a la renta tenemos: i) la falta de permanencia de las normas; es decir, la incorporación de nuevos límites y condiciones para la deducibilidad de los gastos, definitivamente, acrecientan el riesgo de incurrir en errores al determinar el impuesto, ii) la falta de predictibilidad, la cual constituye una barrera a la planificación de los negocios, iii) la falta de calidad de las normas (no son claras ni razonables) lo que origina que para un mismo tema exista más de una interpretación sobre todo por parte de la Administración Tributaria, iv) el exceso de formalismo en los procesos de fiscalización para sustentar la fehaciencia de un gasto y v) la falta de capacitación y diligencia del equipo a cargo de las atenciones por parte de las compañías así como por parte de los auditores de la Administración Tributaria.

Por lo explicado anteriormente, consideramos importante, a través del presente artículo, compartir algunas recomendaciones que pueden servir como una ayudamemoria (o check list) para el cálculo del Impuesto a la Renta. De esta manera, consideramos que se pueden minimizar las contingencias o el riesgo de que en una eventual fiscalización se detecten observaciones o incluso lograr ahorros tributarios a fin de que la carga fiscal sea lo más eficiente posible:

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1. Verificar si existe alguna diferencia entre el tratamiento contable de ingresos o gastos con el tratamiento tributario. Para tales efectos, proponemos que se realice la siguiente consulta: ¿Existen ajustes contables que por aplicación de alguna norma contable haya originado alguna disminución de los ingresos o diferimiento de estos o de gastos incurridos en el ejercicio bajo juicio profesional y utilizando estimaciones contables?

2. ¿Los contratos celebrados con sus clientes o proveedores contemplan cláusulas de condición suspensiva o la contraprestación pactada con el cliente o proveedor se encuentra supeditada a la existencia de un hecho futuro e incierto, distinto a la verificación de la calidad, características, contenido, peso o volumen del bien vendido que implique un ajuste posterior al precio pactado?

3. ¿Se han adquirido o construido inmuebles nuevos a partir del ejercicio 2021, y que actualmente estén siendo utilizados en la generación o mantenimiento de la empresa?

4. ¿Se han adquirido, durante el ejercicio 2021 o 2022, bienes muebles que cumplan las características previstas en el Decreto Legislativo N° 14881?

5. ¿Se tiene cuentas por cobrar vencidas que no se han provisionado como cobranza dudosa?

6. ¿Se ha cuantificado los reparos permanentes identificados por la Compañía?

7. ¿Se tiene cuentas por cobrar por motivo de préstamos a trabajadores por un importe mayor a una UIT y a empresas vinculadas sobre las cuales no se ha pactado el pago de intereses?

8. ¿Se han registrado gastos financieros por endeudamiento o préstamos de bancos, terceros?

9. ¿Se han dado condonaciones y/o reprogramaciones de pagos a los clientes que haya motivo algún cambio en los acuerdos comerciales? o ¿Se ha incurrido en el pago de penalidades no previstos en los contratos iniciales por resolución anticipada de contratos?

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1 Equipos de procesamiento de datos, Maquinaria y equipo, Vehículos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles), con tecnología EURO IV, Tier II y EPA 2007 (a los que les es de aplicación lo previsto en el Decreto Supremo N° 010-2017- MINAM, empleados por empresas autorizadas que presten el servicio de transporte de personas y/o mercancías en los ámbitos, provincial, regional y nacional, vehículos de transporte terrestre (Excepto ferrocarriles) híbridos (con motor de embolo) y motor eléctrico (con motor eléctricos).

2 https://busquedas.elperuano.pe/normaslegales/decreto-legislativo-que-establece-un-regimen-especial-de-dep-decreto-legislativo-n-1488-1866210-6/

3 Para efectuar la provisión de deudas incobrables a que se refiere el inciso i) del Artículo 37° de la Ley, se deberá tener en cuenta las siguientes reglas: 1) El carácter de deuda incobrable o no deberá verificarse en el momento en que se efectúa la provisión contable. 2) Para efectuar la provisión por deudas incobrables se requiere: a) Que la deuda se encuentre vencida y se dé muestre la existencia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad, mediante análisis periódicos de los créditos concedidos o por otros medios, o se demuestre la morosidad del deudor mediante la documentación que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, o el protesto de documentos, o el inicio de procedimientos judiciales de cobranza, o que hayan transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligación sin que ésta haya sido satisfecha; y b) Que la provisión al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada.

4 Tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional.

5 Cabe indicar que en relación a dicho límite se generaron diversas interpretaciones en relación a la definición de la renta neta mencionada en la definición del EBITDA TRIBUTARIO. Sin embargo, a raíz de un último pronunciamiento de SUNAT (INFORME 094-2021), el cual particularmente compartimos, se aclaró que para efectos de la definición de la renta neta debemos recurrir a lo previsto en el artículo 37° y 44° de la Ley, en ese sentido es probable que con base a la referencia señalada en el informe la renta neta pueda ser positivo o negativo, ya que según el esquema previsto en los artículos mencionados, la renta neta se determina restando de la renta bruta los gastos aceptados.

6 Según el artículo 18° del Decreto Legislativo, las características que se deben cumplir para aplicar la depreciación acelerada de los activos adquiridos vía leasing son las siguientes: i) Su objeto exclusivo debe consistir en la cesión en uso de bienes muebles o inmuebles, que cumplan con el requisito de ser considerados costo o gasto para efectos de la Ley del Impuesto a la Renta, ii) El arrendatario debe utilizar los bienes arrendados exclusivamente en el desarrollo de su actividad empresarial, iii) Su duración mínima ha de ser de dos (2) o de cinco (5) años, según tengan por objeto bienes muebles o inmuebles, respectivamente y iv) La opción de compra sólo podrá ser ejercitada al término del contrato.

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