1. Marco contable bajo NIC 2 – Inventarios
En la gestión de inventarios, la NIC 2 establece que los costos de producción deben incluir únicamente los elementos que sean necesarios y atribuibles al proceso productivo. Dentro de estos, se consideran las pérdidas o desperdicios inevitables, y se excluyen aquellas pérdidas que exceden lo razonable o esperable del proceso.
Bajo este enfoque, la práctica contable diferencia:
a. Mermas atribuibles al proceso (equivalentes a pérdidas normales)
- Se generan por características inherentes del bien o del ciclo productivo.
- Forman parte del costo de conversión asignado a los inventarios (NIC 2.10–2.12).
- Incrementan el costo unitario de producción.
- No requieren un asiento separado, pues se absorben en el costeo.
Ejemplos típicos incluyen evaporación, recortes técnicos de insumos, disminución por manipulación, etc.
b. Mermas no atribuibles al proceso (equivalentes a pérdidas anormales)
- No forman parte del costo del inventario.
- Se originan por fallas operativas, defectos de maquinaria, errores humanos o eventos accidentales.
- Deben reconocerse como gasto del periodo, según NIC 2.16.
- Implican registrar la baja del inventario afectado.
Ejemplo real: pérdida de materiales por daños ocasionados por maquinaria descalibrada.
2. Tratamiento Tributario de las Mermas
Para efectos del Impuesto a la Renta, el concepto de merma está estrictamente definido por el numeral 1 del inciso c) del artículo 21 del Reglamento de la LIR:
Merma = pérdida física en volumen, peso o cantidad de existencias por causas inherentes a:
- la naturaleza del bien, o
- el proceso productivo.
La SUNAT, en el Informe 2023-094-7T0000, aclara que esta definición incluye también las mermas generadas en la comercialización, siempre que sean inherentes a la naturaleza de los bienes finales.
Esto implica que, tributariamente, existen tres posibles momentos donde puede producirse una merma deducible:
- Materia prima
- Producto en proceso
- Producto terminado en comercialización
La condición clave es que la pérdida sea inherente a la naturaleza del bien, es decir, que corresponda a su comportamiento físico normal (evaporación, manipulación, deterioro técnico esperado, etc.)
3. Requisitos tributarios para la deducción:
La LIR exige acreditación obligatoria cuando SUNAT lo requiera:
Requisito indispensable:
Informe técnico independiente, con:
- Profesional competente y colegiado
- Metodología utilizada
- Parámetros técnicos
- Pruebas realizadas
- Identificación del proceso afectado
- Determinación cuantitativa de la merma
(Base normativa: Art. 37.f LIR y Art. 21.c del Reglamento).
Si no existe informe o este no es válido: La merma no es deducible y debe adicionarse para efectos del IR.
Este criterio ha sido reiterado por múltiples RTF y en el Informe SUNAT 2005-129-2B0000.
4. Ámbito de deducción según SUNAT (Informe 2023-094-7T0000)
SUNAT precisa que:
- La comercialización no forma parte del proceso productivo,
pero sí puede generar merma deducible si la pérdida es inherente a la naturaleza del bien final.
Esto extiende el campo de deducción tributaria hacia actividades donde la empresa no transforma bienes, pero sí los manipula, almacena, transporta o vende.
Ejemplos típicos:
- Evaporación en combustibles durante transporte o almacenamiento
- Pérdidas por manipulación de productos agrícolas
- Disminución de peso en productos refrigerados
Una pérdida NO se considera merma tributaria cuando:
a) No es inherente a la naturaleza del bien : roturas por descuido, mala manipulación, fallas logísticas.
b) No es inherente al proceso productivo : fallas operativas extraordinarias, errores humanos, accidentes.
c) Ocurre por caso fortuito, fuerza mayor, robos o delitos, que se rigen por el artículo 37(d) LIR (pérdidas extraordinarias), no por el 37(f).
Esto se refuerza en el Informe SUNAT 2005-129-2B0000, que aclara que estos eventos no califican como merma para el Impuesto a la Renta.
5. Efectos en IGV – Reintegro y retiro
La regla general del IGV (artículo 22 LIGV) es: Si un bien desaparece, se destruye o se pierde → se pierde el crédito fiscal.
Excepción: no hay reintegro si la merma está debidamente acreditada según las normas del Impuesto a la Renta.
El Informe 2005-129-2B0000 confirma que la definición de merma para IR aplica también para efectos del IGV, excepto en casos especiales como el sector eléctrico donde existe norma especial.
6. Jurisprudencia relevante y su aplicación práctica
a. SUNAT – Informe 2023-094-7T0000
- Amplía el concepto de merma hacia la comercialización.
- Reafirma que la deducción solo procede si la pérdida es inherente a la naturaleza del bien final.
b. SUNAT – Informe 2005-129-2B0000
- Precisa que mermas se deducen solo bajo el marco del art. 37(f).
- Pérdidas extraordinarias o por delito no son mermas.
c. Casación 13367-2022 (Corte Suprema)
La Corte Suprema sostiene que:
- La merma debe probarse con medios idóneos.
- No basta alegar la pérdida inherente: debe sustentarse técnicamente.
- Reitera que el contribuyente debe demostrar que la pérdida no deriva de un hecho imputable a su propia negligencia o mala gestión.
Este razonamiento se alinea con la exigencia del informe técnico obligatorio.
7. Conciliación Contable–Tributaria y vínculo con NIC 2
En contabilidad (NIC 2):
- Las pérdidas inevitables del proceso se tratan como desperdicio normal → costo.
- Las pérdidas extraordinarias se reconocen como gasto.
En tributación:
- Solo se aceptan como gasto (IR) las pérdidas por memas siempre y cuando se encuentres sustentados con el informe técnico avalado por un profesional competente e independiente
Consecuencia:
La conciliación requiere:
- Identificación de la naturaleza de la pérdida
- Mapeo de los requisitos previstos en la Ley del Impuesto a la Renta y su Reglamento para la deducción de las mermas
- Ajuste permanente o temporario según corresponda
- Evaluación del efecto en IGV
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